Составление внебюджетной сметы

Смета доходов и расходов
образовательной НКО представляет собой документированный план поступлений и расходов
средств такой организации.

Сметы могут быть
составлены как в целом по образовательной НКО на определенный период (месяц,
квартал, год, несколько лет и др.), так и на отдельную программу (проект по
обучению, направление деятельности), либо на конкретное мероприятие, либо на
отдельную статью расходов (например, административные расходы,
представительские расходы, командировочные расходы).

Как уже было сказано,
унифицированной формы сметы доходов и расходов не существует. Исключение
составляют образовательные бюджетные учреждения. Для них отраслевые
министерства и ведомства утверждают необходимые сметы.

Смета доходов и расходов
НКО, в первую очередь, формируется в разрезе источников формирования доходной
части.

Для разграничения выручки
и целевого финансирования образовательные НКО могут применять счета 90 «Продажи»
и 86 «Целевое финансирование».

Учет различных
поступлений необходимо осуществлять на отдельных субсчетах (так называемых
субконто 1, 2 и 3 порядка, если учет ведется в программе «1С»). Количество
открываемых субсчетов будет зависеть от количества обучающих программ и мероприятий,
форм обучения и т.д.

Например, учитывая
специфику деятельности образовательного НКО и формы отчетности, предоставляемые
в Минобразования России, а также для отслеживания исполнения сметы, рекомендуем
ввести субсчета по счету 86 «Целевое финансирование» для промежуточных операций
и раздельного учета поступлений (табл. 1).

Таблица 1. Рекомендуемые субсчета счета 86 «Целевое финансирование»

счета

Наименование

Вид

счета

Субконто 1

Субконто 2

Субконто 3

86­01

Целевое финансирование из бюджета

АП

Назначение целевых средств

Договоры

Движения целевых средств

Образовательные программы

Бесплатное питание

86­02

Прочее целевое финансирование и поступления

АП

Назначение целевых средств

Договоры

Движения целевых средств

Негосударственное финансирование (в т.ч. анонимные
пожертвования)

86­03

Поступление пожертвования

АП

Назначение целевых средств

Контрагенты

86­03­1

Пожертвования юридических и физических лиц

86­03­2

Пожертвования родителей (лиц, представляющих учащихся гимназии)

86­05

Расходы по целевому финансированию и пожертвованиям

АП

Назначение целевых средств

Контрагенты

Статьи затрат

Подобный план счетов
следует закрепить в учетной политике для целей бухгалтерского учета
образовательного НКО. Прежде, чем перейти к порядку составления сметы,
несколько слов об особенностях налогового учета НКО.

Смета доходов и расходов как оформляется

Теперь перейдем
непосредственно к вопросу, как составить смету.

Для того чтобы составить
смету, нужно четко понимать структуру доходов и расходов в разрезе статей.

В состав прочих доходов
НКО могут быть включены такие поступления, как доходы от предоставления за
плату во временное пользование активов, от реализации объектов основных средств
и другого имущества и т.д.

— выручка от продажи
продукции, выполнения работ (например, полученная плата за обучение);

— полученные дивиденды;

— банковские проценты;

— взносы учредителей;

Смета доходов и расходов как оформляется

— гранты;

— добровольные
пожертвования;

— прочие доходы.

При формировании
отпускной стоимости на образовательные услуги следует учитывать, что
определение размера платы за обучение законодатель представил на усмотрение
сторон (ст. 54 Федерального закона от 29.12.2012
№ 273-ФЗ «Об образовании в Российской Федерации»).

Для определения размера
оплаты образовательные НКО должны произвести расчет всех своих расходов,
связанных с обучением. Отсутствие сметы расходов, при досрочном расторжении
договора образовательных услуг, не позволит образовательной НКО показать
реально понесенные расходы, не подлежащие возмещению (Апелляционное определение
Санкт-Петербургского суда от 27.10.2014 № 33-17919/2014).

Смета доходов и расходов как оформляется

Прямые расходы, такие
как материалы, отпущенные на конкретное мероприятие, оплата труда лектора,
проводящего обучение конкретной программы, относятся напрямую на конкретную
программу.

При предоставлении
образовательной организацией платных услуг или реализации товаров
административные расходы должны распределяться, в том числе и между
предпринимательской деятельностью и целевыми проектами.

Правила распределения
административных расходов, именуемых в учете косвенными расходами (например,
канцелярские принадлежности, заработная плата управленческого персонала,
налоги), прописываются в учетной политике НКО.

Если такая методика
отсутствует в учетной политике, налоговые органы могут обоснованно посчитать,
что себестоимость образовательных услуг завышена на сумму расходов, относящихся
к некоммерческой деятельности.

Обобщенный перечень
прямых и косвенных расходов также следует закрепить в учетной политике НКО.
Порядок отнесения затрат к прямым и косвенным расходам — общепринятый. Прямые
расходы можно отнести непосредственно на оказываемую услугу.

Косвенные расходы могут
распределяться пропорционально количеству обучающихся физических лиц либо
общему фонду заработной платы либо доходу (средств целевого поступления либо
выручки от оказания иных услуг согласно учредительным документам НКО).

Для того чтобы увеличить
косвенные расходы, уменьшающие сумму доходов от обычных видов деятельности
(например, выручки от оказания платных дополнительных услуг образования,
предоставления имущества в аренду), необходимо предварительно сделать несколько
вариантов расчетов, исходя из возможных баз распределения расходов.

Рассмотрим на примере,
как можно распределить косвенные расходы между источниками финансирования на
стадии планирования расходной части сметы.

Допустим, НКО принимает
решение распределять косвенные расходы пропорционально доходам от видов
деятельности.

Обобщенные показатели по
поступлениям средств представлены в табл. 2.

Таблица 2. Смета доходов (в тыс. руб.))

№ п/п

Наименование
статей доходов

В том
числе по кварталам 2017 г.:

Итого за 2017 г.

1

2

3

4

1

Добровольные пожертвования, субсидии,
средства учредителей (счет 86 «Целевое финансирование»)

100

150

331

57

638

2

Выручка от реализации дополнительных
услуг, аренда (счет 90 «Продажи»)

450

300

250

350

1 350

3

ИТОГО

550

450

581

407

1 988

4

Доля выручки от реализации в общем
объеме полученных доходов (гр. 2/гр. 3) х 100%)

0,82

0,67

0,43

0,86

Обобщенные показатели по
расходованию средств представлены в табл. 3.

Таблица 3. Смета расходов (в тыс. руб.)

Предлагаем ознакомиться  Порядок прекращения сервитута

№ п/п

Наименование
статей доходов

В том
числе по кварталам 2017 г.:

Итого за 2017 г.

1

2

3

4

1

Услуги связи

50

50

50

50

200

2

Интернет

30

30

30

30

120

3

Аренда

30

30

30

30

120

4

Коммунальные услуги

20

20

15

20

75

5

Налоги

40

40

40

40

160

6

Канцтовары и прочие материалы

60

50

110

7

Заработная плата
административно­управленческого персонала

140

120

120

120

500

8

Отчисления с заработной платы во
внебюджетные фонды

30

20

20

20

90

9

ИТОГО

400

350

305

310

1 365

Исходя из коэффициента
распределения, косвенные расходы могут быть отнесены в уменьшение доходов, как
показано в табл. 4.

Таблица 4. Смета доходов и расходов в части платных услуг по обучению
(в тыс. руб.)

№ п/п

Наименование
статей доходов/расходов

В том
числе по кварталам 2017 г.:

Итого за 2017 г.

1

2

3

4

1

Доходы от оказания платных услуг по
обучению

1

Выручка от оказания платных услуг по
обучению

450

300

250

350

1 350

Прямые
расходы

1

Материалы

50

10

60

2

Заработная плата

40

40

40

40

160

3

Отчисления с заработной платы во
внебюджетные фонды

12

12

12

12

48

4

ИТОГО прямых расходов

102

52

52

62

268

Административно­хозяйственные
расходы

1

Услуги связи

41

33,5

21,5

43

139

2

Интернет

24,6

20,1

12,9

25,8

83,4

3

Аренда

24,6

20,4

12,9

25,8

83,4

4

Коммунальные услуги

16,4

13,4

6,45

17,2

53,45

5

Налоги

32,8

26,8

17,2

34,4

111,2

6

Канцтовары и прочие материалы

49,2

33,5

82,7

7

Заработная плата административно­управленческого
персонала

114,8

80,4

51,6

103,2

350

8

Отчисления с заработной платы во внебюджетные
фонды

24,6

13,4

8,6

17,2

63,8

9

ИТОГО накладных расходов

328

241,5

131,15

266,6

967,25

10

ВСЕГО расходов

430

293,5

183,15

328,6

1 235,25

11

ПРИБЫЛЬ

20

6,5

66,85

21,4

114,75

Отметим, что база
распределения косвенных расходов в образовательном НКО может быть выбрана
пропорционально иному показателю, помимо приведенного в примере. Например,
таким показателем может быть фонд оплаты труда основного персонала. От
выбранной базы распределения зависит сумма косвенных расходов, уменьшающих
доходы от определенного вида деятельности.

В дальнейшем фактически
произведенные общие расходы распределяются между видами деятельности исходя из
утвержденных показателей сметы доходов и расходов. Для равномерного
распределения данных расходов по видам деятельности можно разработать дополнительные
(вспомогательные) таблицы к смете доходов и расходов с разбивкой плановых
показателей по доходам и расходам поквартально (помесячно).

Исходя из результатов
проведенных расчетов, необходимо выгодный для НКО способ распределения
косвенных расходов зафиксировать в учетной политике.

Согласно п. 3 ст. 29
Закона № 7-ФЗ к исключительной компетенции высшего органа управления НКО
относится решение, в частности, следующих вопросов: определение приоритетных
направлений деятельности некоммерческой организации, принципов формирования и использования
ее имущества.

Финансовый план (смета)
утверждается высшим органом управления НКО. Такая организация может
согласовывать свои сметы только со спонсорами, жертвователями и грантодателями,
а также учредителями (членами, участниками).

В любом случае,
государственные органы (в том числе налоговая инспекция), не имеют права
вмешиваться в деятельность НКО и вносить изменения в направления расходования
средств такой организации, если их использование носит целевой характер и соответствует
уставным целям НКО.

Как уже было сказано,
смета представляет собой план предстоящих доходов и расходов. Соответственно,
смета — не догма, а поддающийся изменению и корректировке инструмент планирования
деятельности образовательной НКО.

После начала какой-либо
образовательной программы могут возникать новые ситуации, в которых необходимо
уточнить запланированные в смете расходы (с целью увеличения или
перераспределения расходов).

При необходимости НКО может пересматривать свои сметы,
соблюдая необходимые формальности. Важно помнить, что не допускается
использование средств одной целевой программы для другой без письменного
согласия жертвователя, грантодателя и пр. Исключение составляет случай, когда
средства перечислены с формулировкой «на уставные цели организации».

Общие требования к смете

Основным документом,
определяющим финансово-хозяйственную деятельность НКО, является смета.

Сразу отметим, что
каких-либо типовых форм смет не существует, также отсутствует нормативные акты,
регламентирующие заполнение сметы. Поэтому при составлении смет нужно
руководствоваться спецификой деятельности НКО.

Так, НКО могут формировать
общие сметы, а также детализированные сметы на отдельные проекты, которые
финансируются за счет целевых источников.

При составлении сметы
необходимо исходить из того, что средства, полученные на конкретные цели,
должны быть израсходованы только на эти цели.

В смете отражаются не
фактический, а предполагаемый объем, целевое направление и временное
распределение доходов и расходов.

Смета доходов и расходов образовательной НКО

В составе доходов указываются все доходы АНО, получаемые как в виде средств целевого финансирования и целевых поступлений, так и от предпринимательской деятельности. К первой группе относятся вступительные (членские) взносы, добровольные пожертвования, целевые поступления на уставную деятельность АНО.

Во вторую группу входят поступления от оказания платных услуг населению, доходы от использования имущества некоммерческой организации (в том числе целевого капитала) и другие “коммерческие” поступления. Перечисленные доходы следует отразить в смете с такой детализацией, которая позволила бы сопоставить их с произведенными АНО расходами.

Так же как и в отношении доходов, в смету включают все расходы, запланированные некоммерческой организацией на предстоящий год. Ряд экспертов рекомендует попытаться распределить расходы в планируемом бюджете по источникам финансирования, что упростит соблюдение сметы доходов и расходов. Такой подход заложен в основу отчета о целевом использовании полученных средств.

В нем все расходы разделены на две группы: затраты на целевые мероприятия и расходы, связанные с предпринимательской деятельностью организации. В первой группе можно выделить основные статьи затрат АНО, такие как заработная плата (включая начисления в бюджет и внебюджетные фонды), приобретение и ремонт основных средств, инвентаря, аренда помещения, коммунальные услуги, командировочные, материальные и все иные расходы, финансируемые за счет целевых источников.

Предлагаем ознакомиться  Комментарий к Федеральному закону от 10.12.2003 N 173-ФЗ "О валютном регулировании и валютном контроле" (постатейный)

Перечень расходов второй группы, связанных с предпринимательской деятельностью, аналогичен и включает ряд основных (зарплата, приобретение для оказания платных услуг оборудования) и прочих расходов. При этом не все расходы можно однозначно отнести к затратам, связанным с оказанием платных услуг. Есть ряд расходов общего плана, порядок распределения которых по видам деятельности организация устанавливает самостоятельно как для целей бухгалтерского учета, так и для составления сметы доходов и расходов.

При составлении сметы расходы определяются по прогнозируемым объемам предоставления АНО социальных услуг и нормам (нормативам) финансовых затрат на их предоставление. Большинство плановых норм и нормативов (кроме сферы оплаты труда и денежных компенсаций работникам) при составлении смет рассчитывается некоммерческими организациями с учетом местных цен и тарифов (например, расходы на коммунальные услуги). При этом следует учитывать повышение цен, которое нередко проводят поставщики коммунальных услуг в начале года.

Важно понимать, что все активы приобретаются за счет сметы некоммерческой организации, независимо от их назначения (для уставной или предпринимательской деятельности) {amp}lt;5{amp}gt;. Поэтому у бухгалтера АНО нет оснований исключать какие-либо расходы из сметы некоммерческой организации, за исключением случая, когда у АНО нет уверенности в том, что предполагаемые расходы будут осуществлены.

Наименование предметных статей

Код по классификации

доходов

Смета

2009 г.

Остаток средств на 01.01.2009

06030000000000000000

2,0

Доходы всего, в том числе:

700,0

доходы от собственности по приносящей доход

деятельности

06030100000000000120

-

рыночные продажи товаров и услуг

06030200000000000130

500,0

безвозмездные поступления от приносящей

доход деятельности

06030300000000000180

200,0

Расходы всего, в том числе:

652,0

заработная плата

06030000000000000211

200,0

прочие выплаты

06030000000000000212

10,0

начисления на выплаты по оплате труда

06030000000000000213

53,0

услуги связи

06030000000000000221

25,0

транспортные услуги

06030000000000000222

12,0

коммунальные услуги

06030000000000000223

60,0

работы, услуги по содержанию имущества

06030000000000000225

18,0

прочие работы, услуги

06030000000000000226

34,0

прочие расходы

06030000000000000290

10,0

увеличение стоимости основных средств

06030000000000000310

150,0

увеличение стоимости материальных запасов

06030000000000000340

80,0

Прочие перечисления в бюджет

06030000000000000000

50,0

Остаток средств на 01.01.2010

06030000000000000000

-


Руководитель учреждения
Главный бухгалтер
Руководитель экономической службы М.П.

Что предпринять, если остались неизрасходованные средства?

По окончании года у АНО может остаться неизрасходованный остаток полученных по смете средств, что вполне допустимо. В отличие от бюджетных учреждений целевые поступления на содержание некоммерческих организаций и ведение ими уставной деятельности не имеют ограничений по срокам, формам и условиям использования, если иное прямо не предусмотрено источником таких целевых поступлений.

По мнению Минфина, если лицо, являющееся источником целевых средств, не установило конкретных сроков и условий их использования, критерием соблюдения целевого назначения этих средств является их конечное использование на содержание некоммерческой организации и ведение ею уставной деятельности (Письмо от 09.04.

Но может случиться так, что организация не использовала полностью целевые средства, поступившие на определенную программу, срок выполнения которой заканчивается в текущем году. Тогда организации следует либо вернуть неиспользованные целевые средства, либо изменить условия, на которых они предоставлялись.

Если не сделать ни того, ни другого, налоговики могут обвинить АНО в нецелевом использовании средств и обложить этот остаток налогом на прибыль как внереализационный доход (п. 14 ст. 250 НК РФ). Заметим, в названной статье Налогового кодекса речь идет об имуществе, использованном не по целевому назначению, а не об имуществе, которое вообще не было использовано.

Поэтому у АНО есть шанс оспорить претензии налоговиков, которым предстоит доказать, что АНО использовала выделенные средства не по целевому назначению. Тем не менее не стоит доводить дело до суда, а следует попытаться до налоговой проверки согласовать с распорядителем целевых средств новый срок, в течение которого АНО может эти средства использовать.

Особенности налогового учета

НКО могут применять
общую систему налогообложения и упрощенную систему налогообложения. При
применении общей системы налогообложения необходимо учитывать ряд особенностей,
обусловленных характером деятельности учреждения.

Cогласно ст. 246 НК РФ
некоммерческие организации признаются плательщиками налога на прибыль на общих
основаниях. При этом средства, полученные такими организациями на содержание и ведение
уставной деятельности, не облагаются налогом на прибыль (п. 1 подп. 14 ст. 251
НК РФ). Налогоплательщик должен обеспечить раздельный учет целевых средств и использование
их в соответствии с условиями получения.

Например, доход,
полученный образовательной НКО от оказания платных образовательных услуг,
облагается налогом на прибыль в общеустановленном порядке (ст. 249 НК РФ,
письмо Минфина России от 24.06.2010 № 03-03-04/63, постановление ФАС
Поволжского округа от 12.12.2013 № А55-5909/2013, Определением ВАС РФ от
09.04.2014 № ВАС-3384/14 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ).

Можно ли изменить смету АНО?

Поскольку по своей сути смета является плановым, а не фактическим документом, для того, чтобы внести в нее коррективы, нужны веские основания, а не простое изменение текущих доходов и расходов. Например, для бюджетников таким основанием является изменение объемов соответствующих лимитов бюджетных обязательств.

Для некоммерческих организаций корректировка сметы возможна при изменении целевых программ, когда либо уменьшаются, либо увеличиваются объемы средств запланированных источников целевого финансирования (целевых поступлений). В таком случае, исходя из ожидаемых доходов, АНО нужно скорректировать запланированные расходы, что позволит организации уложиться в смету по итогам года.

Вносимые в смету изменения, так же как и сама смета, утверждаются для того, чтобы придать им законную силу. Как мы уже говорили, смета утверждается органом управления некоммерческой организации. Директор АНО не обладает достаточными полномочиями, чтобы утверждать бюджет некоммерческой организации, в то же время на нем лежит обязанность контроля за исполнением бюджета.

Очевидно, что внесение изменений в смету возможно в случае существенных изменений обстоятельств получения и расходования средств. При этом поправки следует подкрепить документальными доказательствами существенного изменения условий деятельности АНО. Если изменения не существенны, то организации можно оставить все как есть, а превышение или занижение доходов (расходов) обосновать объективными причинами, в том числе и перед проверяющими органами.

Предлагаем ознакомиться  Порядок взаимозачета при усн доходы минус расходы

Льгота по НДС

НКО являются
плательщиками НДС (за исключением тех организаций, которые применяют
специальные налоговые режимы). Объектом налогообложения признаются операции по
реализации товаров, продукции, работ и услуг (ст. 146 НК РФ). При этом
полученные НКО целевые средства (вступительные и членские взносы, пожертвования
и иные средства) не облагаются НДС, если их получение не связано с реализацией
товаров, работ, услуг (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ).

В то же время для ряда
НКО предусмотрены льготы.

Например, освобождены от
НДС услуги, оказываемые НКО по реализации общеобразовательных и (или)
профессиональных образовательных программ (основных и (или) дополнительных),
программ профессиональной подготовки, указанных в лицензии, или воспитательного
процесса, а также дополнительных образовательных услуг, соответствующих уровню
и направленности образовательных программ, указанных в лицензии, за исключением
консультационных услуг, а также услуг по сдаче в аренду помещений (подп. 14 п.
2 ст. 149 НК РФ, письмо ФНС России от 25.08.2015 № ГД-3-3/3230@).

Если стоимость
блокнотов, ручек и продуктов питания слушателям по условиям договора включена в
стоимость семинаров, НДС при оказании образовательных услуг не исчисляется
(письмо Минфина России от 27.05.2015 № 03-07-11/30461).

Налоговые льготы в части
иных налогов на федеральном уровне для НКО не установлены. Однако такое право
дано субъектам РФ.

Что можно сделать, если расходы превысили затраты, запланированные в смете?

В такой ситуации АНО следует проанализировать причины допущенного превышения сметы, с тем чтобы как можно точнее спрогнозировать свои доходы и расходы на следующий год. Что касается прошедшего года, то в нем все расходы, в том числе и те, которые превысили запланированные, осуществляются за счет средств, полученных некоммерческой организацией.

Других вариантов финансирования АНО не заложенных в смету расходов просто нет, вопрос только в том, за счет каких поступлений отражать такие расходы. Целевые средства идут на финансирование определенных расходов, превышение которых допустимо, но только после того, как соответствующие изменения будут внесены в смету.

Если таких изменений в смету в текущем году не было внесено, то в распоряжении АНО остаются доходы от предпринимательской деятельности, которые не так строго лимитированы как целевые средства. В связи с этим у АНО больше возможностей отнести превысившие смету расходы на счет поступлений от оказания платных услуг населению.

При этом следует помнить, что в отношении коммерческой деятельности АНО является плательщиком налогов (налога на прибыль или единого налога в случае применения УСНО). Уменьшение налоговой базы на сумму незапланированных расходов налоговики могут квалифицировать как занижение налога на необоснованные расходы. Поэтому АНО следует заранее позаботиться о документальном подтверждении и обосновании незапланированного перерасхода полученных средств.

Как составить и утвердить смету

Смету доходов и расходов можно составлять в свободной форме. Каждая НКО сама решает, что отразить в документе, исходя из своей специализации и потребностей. Никаких строгих требований для оформления сметы-бюджета нигде в законодательстве не прописано.

Состоит смета из доходной и расходной частей. В доходной части отражают предполагаемые в будущем году поступления. А в расходной – планируемые затраты.

Смета может быть очень подробной, а может быть и укрупненной. То есть в ней можно показать каждую статью расходов, а можно дать показатели лишь по группам. В качестве приложений могут быть расчеты, на основании которых составляли смету, но не обязательно. Смету можно составить в целом по организации. А можно еще и на какое-либо конкретное мероприятие.

На какой период составлять смету

Можно разработать смету на год с разбивкой по кварталам и месяцам. А можно и не делать разбивки – просто дать планируемые показатели по каждой статье на год. Смета может быть даже на несколько лет вперед с разбивкой по годам.

Кто утверждает смету

Смету утверждает высший орган управления НКО. Это может сделать и постоянно действующий коллегиальный выборный орган НКО, если такое право дано ему уставом организации (п. 3 ст. 29 Закона от 12 января 1996 г. № 7-ФЗ). Кто именно утверждает смету, зависит от формы создания НКО. Все варианты смотрите в таблице ниже.

Форма создания НКО

Кто утверждает смету

Корпоративные

Потребительский кооператив

Общее собрание участников

Общественная организация

Общественное объединение

Ассоциация

Союз

Товарищество собственников недвижимости

Казачье общество

Община коренных малочисленных народов РФ

Адвокатская палата

Коллегия адвокатов, адвокатское бюро или юридическая консультация

Унитарные

Фонд

Правление

Автономная некоммерческая организация

Наблюдательный совет

Религиозная организация

Определяется уставом

Смета доходов и расходов является плановым документом, для контроля за исполнением которого организации следует составить фактический документ – отчет об исполнении сметы. В отчете о выполнении сметы сопоставляются плановые показатели доходов и расходов с фактическими данными. Они берутся из бухгалтерского учета АНО, который является наиболее полной системой обобщения информации о ее деятельности.

С помощью сопоставления планируемых и фактических данных оценивается, насколько исполнена смета, и если отдельные из поставленных целей не достигнуты, то выявляются причины, повлиявшие на срыв плановых показателей. Это учитывается при составлении сметы на следующий год, в которую могут быть заложены отклонения по смете за предыдущий год. И еще.

А.В.Авдеев

Эксперт журнала

бухгалтерский учет

и налогообложение”